Цель аудиторской проверки материально-производственных за-пасов (МПЗ) — формирование обоснованного мнения о до-стоверности и полноте информации по выделенному сегменту, от-ражающему состояние материально-производственных запасов, и соответствии применяемой методологии их учета нормативным и законодательным актам. Для достижения поставленной цели ауди-тор должен определить основные направления проверки, чтобы с достаточной глубиной выполнить аудиторские процедуры, позво-ляющие ему высказать мнение о достоверности аудируемого пока-зателя в отчетности.

К наиболее существенным вопросам следует отнести: . состав материально-производственных запасов и условия их хранения;

• периодичность инвентаризаций , качество их проведения;
• правильность оценки МПЗ и связанных с ними обязательств ;
• порядок отражения в учете операций по поступлению, использова-нию МПЗ в производственном процессе и реализации;
• соответствие отраженных на счетах операций выполненным действиям с МПЗ.

Раскрытие информации в рамках поставленных вопросов опи-рается на соответствующие источники, с помощью которых ауди-тор может получить ответ о предмете проверки.

Источники информации по данному объекту проверки включают:

• нормативные документы по движению материальных ценностей, в том числе поступление, хранение и отпуск;
• приказ по учетной политике;
• первичные документы по оформлению операций с МПЗ;
• бухгалтерские регистры синтетического и аналитического учета МПЗ;
• финансовая (бухгалтерская) отчетность организации;
• налоговые расчеты.

Подбирая информационную базу, аудитор должен установить, насколько многочисленны операции с МПЗ для данного предпри-ятия. Если объем таких операций значителен, то аудитору необхо-димо детально исследовать все аспекты, связанные с их движением.

Наиболее полно информация о методических аспектах учета МПЗ содержится в приказе об учетной политике, а именно:

• установление границы между основными средствами и мате-риальными ценностями;
• порядок учета приобретения (заготовления) МПЗ;
• методы оценки МПЗ по их видам при списании.

Методы проверки МПЗ включают различные способы и приемы фактического и документального контроля , аналитические проце-дуры. При аудите данного объекта можно выделить следующие на-правления.

1. Проведение обследования складского хозяйства и состояния складских помещений.
2. Изучение организации материальной ответственности и от-четности материально ответственных лиц.
3. Выявление порядка проведения инвентаризаций .
4. Анализ состава МПЗ на отчетную дату и их движения.
5. Проверку правильности оценки МПЗ.
6. Изучение состояния и организации синтетического и анали-тического учета .

В результате выполнения данных процедур аудитор формирует мнение:

1. об уровне внутреннего контроля за сохранностью МПЗ;
2. полноте отражения — все ли МПЗ, принадлежащие пред-приятию, отражены в бухгалтерских записях и включены в бух-галтерскую отчетность;
3. наличии в учете операций с МПЗ без достаточных на то ос-нований;
4. соблюдении принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
5. правильности отражения материальных ценностей на со-ответствующих счетах по результатам проведенной инвентариза-ции;
6. правильности оценки МПЗ в учете и отчетности.

Следующим шагом аудита является проверка правильности отражения в учете движения материальных ценностей, т. е. при-ходно-расходных операций. Нарушение порядка оприходования и списания материалов приводит к их хищению , созданию излишков сырья, из которых может быть изготовлена неучтенная продукция и реализована без отражения операций в учете, с целью сокрытия до-ходов от налогообложения и присвоения полученных средств.

При проверке правильности оприходования материальных цен-ностей выявляется наличие или отсутствие неучтенных излишков путем сопоставления данных приходных ордеров с данными сопро-водительных документов поставщиков. Для этого используются счета-фактуры, товарно-транспортные накладные и другие доку-менты.

Проверяя реальность операций, устанавливается наличие до-говоров о поставке материалов, правильность их составления, со-поставляются данные документов об оплате поставщикам с данны-ми документов на оприходование материальных ценностей.

Выясняется, нет ли материальных ценностей, принятых на от-ветственное хранение или в переработку в качестве давальческого сырья, которые должны учитываться отдельно от собственных про-изводственных запасов.

При ошибочном или умышленном завышении фактической се-бестоимости материалов искусственно увеличиваются затраты на производство готовой продукции, и снижается прибыль от ее про-дажи.

Для подтверждения обоснованного использования матери-альных ценностей как на производственные, так и другие цели, ау-дитору необходимо ознакомиться с особенностями технологи-ческого процесса и с порядком передачи (списания) МПЗ со склада.

Отпуск материалов и обоснованность их списания проверяется по данным соответствующих первичных документов (накладных, требований и накопительных ведомостей расхода материалов), со-поставляемым на основе расходных документов.

Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по списанию МПЗ со склада устанавливается обычно выборочным ме-тодом, путем контроля записей в учетных регистрах по счетам 20, 25, 26, 91 и т. д., сопоставляя их с данными первичных расходных документов.

Организации в совокупности с материалами могут располагать товарами, предназначенными для продажи как в розницу, так и оп-том. Если за проверяемый период осуществлялись такие операции, то аудитор должен исследовать правильность принятия этих това-ров к учету по счету 41, расчет торговой наценки и порядок списа-ния, если товар продавался в розницу. Объектом документального и фактического контроля будут приходно-расходные документы (ак-ты о приемке товаров, товарные накладные, товарные отчеты, акты о порче товаров, списании товаров, журнал учета товаров на скла-де) и учетные регистры по счетам 41, 42, 50, 51, 90, 91, 68 и др.

Все операции по оприходованию и расходованию МПЗ клас-сифицируются на типичные и нетипичные. В зависимости от такой классификации методы проверки носят сплошной или выборочный характер.

При проверке операций по приобретению и продаже МПЗ зна-чительная часть этих операций должна быть проверена от общего к частному, т. е. от показателя в отчетности к первичному документу, а другая часть — от первичных документов к данным бухгалтер -ского учета. Путем сопоставления остатков, оборотов по счетам синтетического учета, субсчетам, аналитическим счетам достигает-ся подтверждение тождества синтетического и аналитического уче-та по материальным запасам.

Сверка тождественности синтетического и аналитического уче-та представлена на схеме.

Проведя необходимые процедуры проверки МПЗ, аудитор должен убедиться в том, что вся необходимая существенная ин-формация о материальных запасах раскрыта в финансовой (бух-галтерской) отчетности.

К такой информации, в частности, относятся данные:

• о фактической себестоимости материальных ценностей, по-ступивших и списанных на нужды производства и другие цели;
• принятых способах оценки материальных ценностей и после-довательности применения их в учетной политике за отчетный период;
• переоценке (уценке, дооценке) материальных ценностей;
• принятых на забалансовые учет МПЗ;
• формировании и использовании резерва под снижение стои-мости МПЗ.

Проверка раскрытия существенной информации о МПЗ осу-ществляется аудитором путем изучения и анализа такой инфор-мации и ее сопоставления с полученными в ходе аудита доказа-тельствами.

Типичные ошибки и нарушения в учете МПЗ

На основе полученных в ходе исследований доказательств ау-дитор должен проанализировать все отклонения и замечания, со-бранные за время проверки, с целью выявления всех наруше-ний и несоответствий в методологии учета МПЗ нормативным актам .

Все нарушения должны быть систематизированы таким об-разом, чтобы определить их существенное влияние на достовер-ность аудируемого показателя, так как обнаруженные несоответ-ствия оказывают воздействие на принятие аудитором решения относительно достоверности статьи по МПЗ в бухгалтерской от-четности.

При анализе ошибок нужно исходить из того, каким видом деятельности занимается организация, каким объемом матери-альных ценностей располагает, насколько технологичен процесс изготовления продукции.

К наиболее типичным ошибкам и нарушениям, возникаю-щим при учете МПЗ, относят:

• отсутствие заключенных договоров о материальной ответст-венности с работниками складов;
• некорректное оформление первичных документов по приходу и расходу товарно-материальных ценностей;
• несоблюдение принятых в учетной политике способов списа-ния МПЗ на производство продукции;
• несоответствие данных о МПЗ на складе данным бухгалтер -ского учета (излишки, недостача);
• включение МПЗ в состав имущества организации без доста-точных оснований;
• нарушение принципа исчисления фактической себестоимости, связанного с заготовлением МПЗ;
• необоснованное списание материальных ценностей на потери;
• несоответствие условиям договора порядка отражения переда-чи материалов в переработку на сторону;
• наличие отрицательных переходящих остатков по видам мате-риальных ценностей («красное» сальдо);
• непроведение или некачественное проведение инвентаризации ;
• отсутствие аналитического учета движения МПЗ в бухгалте-рии;
• неправильное отнесение материальных ценностей по направ-лениям затрат;
• нерегулярная сверка данных по движению материальных цен-ностей на складах и в бухгалтерии ;
• различные арифметические ошибки.

Обобщение результатов проверки. Рабочие документы аудитора

Завершая проверку, аудитор должен обобщить полученные результаты путем составления общего свода неоткорректирован- ных искажений, нарушений и установить их влияние на досто-верность аудируемого показателя, в частности МПЗ.

Все нарушения должны быть ранжированы относительно их существенности и несущественности и классифицированы по сте-пени приоритетности или значимости.

Выявленные в ходе проверки ошибки и нарушения фиксиру-ются в рабочей документации аудитора.

Рабочие документы являются основой для подтверждения объ-ема и качества выполненной аудиторской проверки МПЗ и обосно-ванности сделанных выводов.

Наряду с общей необходимой информацией в рабочих доку-ментах детально фиксируются аудиторские процедуры и опреде-ляется количественное влияние обнаруженных ошибок и нару-шений на показатели отчетности.

В рабочих документах аудитора описывается ход выполнения плана и программы аудита и причины отклонений. Программа мо-жет быть сужена или расширена в зависимости от оценки системы внутреннего контроля материальных ценностей.

Основанием для подтверждения или неподтверждения до-стоверности исследуемого сегмента будут выводы по результатам проведенной проверки.

Рабочие документы аудитора аккумулируют следующую ин-формацию:

• насколько требования о состоянии производственных складских помещений и условиях хранения МПЗ соответствуют уста-новленным нормам;
• порядок приема, хранения, отпуска материальных ценностей на производство и другие цели;
• порядок проведения инвентаризации , обобщение и отражение результатов сопоставления фактического наличия МПЗ с данными бухгалтерского учета ;
• полноту отражения в учете обязательств по расчету с постав-щиками;
• использование норм расхода сырья и материалов с целью вы-явления обоснованности сверхнормативных расходов;
• соответствие фактического расхода материальных ценностей вы-ходу продукции;
• результаты анализа качественных характеристик поступающих сырья, материалов, товаров, подтверждающих факты использо-вания некондиционных материальных ценностей, способствующих нарушению технологического режима и установленных норм (по необходимости);
• санкционирование должным образом расходов на нужды про-изводства МПЗ и правильность отражения их в учете;
• контрольный обмер фактически выполненных работ для уточ-нения количества списанных материальных ценностей;
• соблюдение правил составления и оформления документов по движению МПЗ;
• соответствие отражения операций в документах установленным правилам;
• результаты встречной и взаимной проверки по поступившим и списанным МПЗ для подтверждения реальности выполненных операций с материальными ценностями;
• соответствие записей в регистрах бухгалтерского учета данным первичных документов;
• соответствие порядка формирования цен при приобретении ма-териальных ценностей и их оценки при списании на производство утвержденной учетной политике;
• подтверждение тождественности показателя в бухгалтерской от-четности и Главной книге данным синтетического и аналити-ческого учета.

Фрагменты некоторых форм рабочих документов

Таблица 30

Классификация информационного обеспечения аудируемого сегмента __________________________ (МПЗ)___________________________

№

Хозяйственные операции

Prev Next

Новая редакция профессионального стандарта «Бухгалтер»

Новая редакция профессионального стандарта «Бухгалтер», подготовленная группой разработчиков СПК ФР, утвержденная приказом Министерства труда и социальной защиты Российской Федерации № 103н от 21 февраля 2019 года зарегистрирована Министерством юстиции Российской...

Благодарность Скобара В.В

От имени Организационного Комитета Санкт-Петербургского Международного форума Труда - благодарность Скобара В.В. За помощь в подготовке и проведении Форума искренняя признательность.

Курс «Сертифицированный профессиональный бухгалтер - главный бухгалтер». 13 мая 2019 года начинается обучение в соответствии с требованиями профессионального стандарта «Бухгалтер», по обобщенной трудовой функции «Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности» - код B/01.6...

Резолюция

Резолюция круглого стола Подготовка работников для экономики XXI века. Модели взаимодействия средних учебных образовательных учреждений с работодателями. Практики, подводные камни, проблемы. В качестве основных проблем подготовки работников для экономики XXI века...

В Рамках Санкт-Петербургского международного форума труда в конгрессно-выставочном центре «Экспофорум» 1 марта 2019 года состоялся круглый стол «Подготовка работников для экономики XXI века. Модели взаимодействия средних учебных образовательных учреждений с...

Внедрение профессиональных стандартов в организацию деятельности предприятия и их применение в сфере управления персонал…

Приглашаем руководителей, кадровиков предприятий, лиц самостоятельно занимающихся организацией работы коллектива и иных заинтересованные лиц на повышение квалификации по программе спецкурса: Внедрение профессиональных стандартов в организацию деятельности предприятия и их применение в сфере управления персоналом. (Всего...

В СПКФР состоялось обсуждение вопросов разработки и экспертизы КОС для проведения профессиональных экзаменов специалисто…

22 января 2019 года Совет по профессиональным квалификациям финансового рынка провел обсуждение вопросов разработки и экспертизы комплектов оценочных средств для проведения профессиональных экзаменов специалистов финансового рынка.

О СОЗЫВЕ И ПРОВЕДЕНИИ ОБЩЕГО СОБРАНИЯ ЧЛЕНОВ НЕКОММЕРЧЕСКОГО ПАРТНЕРСТВА «ПАЛАТА ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ И АУДИ…

УВАЖАЕМЫЙ ЧЛЕН НЕКОММЕРЧЕСКОГО ПАРТНЕРСТВА «ПАЛАТА ПРОФЕССИОНАЛЬНЫХ БУХГАЛТЕРОВ И АУДИТОРОВ»! В соответствии с действующим законодательством РФ, Уставом НП «ППБА» настоящим уведомлением НП «ППБА» (далее также – «Палата») сообщает:

Министр Максим Топилин – о поддержке предпенсионеров, повышении зарплат бюджетникам, нацпроекте «Демография» в интервью …

Работодателей будут стимулировать заботиться о самочувствии подчиненных, оценивать риски их здоровью. Как и зачем это планируется делать, что будет с зарплатами и пенсиями россиян, не возникнет ли в России жесткой...

30 ноября 2018 года в честь профессионального праздника «День аудитора и бухгалтера Краснодарского края» праздничный концертный зал Краевой государственной филармонии им Г.Ф. Пономаренко при полном аншлаге, собрал лучших представителей...

6 декабря начал работу форум «Национальная система квалификаций России-2018». В первом дне приняли участие более 1100 человек - представители федеральных и региональных органов власти, объединений работодателей, профсоюзов, советов по профессиональным...

Актуальные вопросы сопряжения запросов рынка труда и системы подготовки кадров, в том числе в финансовой сфере, обсудили участники IV Всероссийского форума «Национальная система квалификаций России». Мероприятие прошло 6 декабря в...

6 декабря начал работу форум «Национальная система квалификаций России-2018». В первом дне приняли участие более 1100 человек - представители федеральных и региональных органов власти, объединений работодателей, профсоюзов, советов по профессиональным квалификациям...

6 декабря 2018 года в рамках форума «Национальная система квалификаций России-2018» состоялась пленарная сессия «Развитие профессионального образования в национальной системе квалификаций». С докладами выступили представители федеральных органов управления образованием –...

Организатором Форума выступает Национальное агентство развития квалификаций под эгидой Национального совета при Пре зиденте Российской Федерации по профессиональным квалификациям при поддержке Министерства труда и социальной защиты Российской Федерации, Министерства просвещения...

29 октября 2018 г. на утверждение Президенту Российской Федерации Владимиру Путину направлена дорожная карта по развитию Национальной системы квалификаций в Российской Федерации на период до 2024 года. ...

XVIII Международная научно-практическая конференция в  г. Сочи

В городе Сочи с 12 по 16 октября 2018 г. прошла XVIII Международная научно- практическая конференция «Аудит, бухгалтерский учет, государственный финансовый контроль (надзор): вызовы, стратегия развития, решения». ...

Осень в разгаре, пора вспомнить и о повышении своей квалификации. Специально для Индивидуальных предпринимателей подготовлен семинар «ИП- сам себе «Главный бухгалтер», который состоится 20,21 ноября 2018 с 18 до 21ч. Стоимость семинара 5000 рублей. ...

C 12 по 16 октября 2018г. в г. Сочи будет проходить XVIII МЕЖДУНАРОДНАЯ НАУЧНО-ПРАКТИЧЕСКАЯ КОНФЕРЕНЦИЯ на тему: «Аудит, бухгалтерский учет, государственный финансовый контроль (надзор): вызовы, стратегия развития, решения». Девиз конференции:...

Ректор ВШЭ Ярослав Кузьминов рассказал, что созданная правительством межведомственная рабочая группа обсуждает вариант создания трех типов аккредитации - базовой, продвинутой и ведущей. При этом базовый вуз должен заместить значительную часть...

19 сентября в Администрации Президента Российской Федерации состоялось очередное заседание Национального совета при Президенте Российской Федерации по профессиональным квалификациям. Объявлено о начале работы 3 новых советов по профессиональным квалификациям.

Пресс-конференция Конкурса для журналистов и редакций СМИ "Национальная система квалификаций в отражении российски…

16 октября 2018 года с 14.00 до 15.30 в здании РСПП состоится пресс-конференция Национального агентства развития квалификаций и Союза журналистов России - организаторов Конкурса СМИ «Национальная система квалификаций в отражении российских...

30 августа состоялось первое установочное совещание рабочей группы по разработке профессионального стандарта «Юрист». Группу возглавил и.о. председателя Профсоюза адвокатов России Григорий Абуков. Ассоциация участников финансового рынка СПКФР заявлена в числе разработчиков...

3 сентября 2018 года СПКФР провел обсуждение цифровых квалификаций специалистов финансового рынка. На обсуждении были рассмотрены разработанные цифровые компетенции специалистов на примере профессиональных стандартов «Бухгалтер», «Аудитор», «Внутренний контролер», «Специалист в...

23 августа 2018 года Совет по профессиональным квалификациям финансового рынка провел заседание Рабочей группы по разработке профессиональных стандартов в сфере налогообложения.

26 июля 2018 года состоялась встреча Апелляционной комиссии СПКФР в новом составе. Алексей Сонин, председатель Апелляционной комиссии, представил новых членов комиссии, проинформировал членов Комиссии о роли и функциях, а также принципах...

На стратегической сессии Совета по профессиональным квалификациям финансового рынка обсудили развитие института независимой оценки квалификации – центров оценки квалификаций (ЦОК). Предложены лучшие практики организации работы ЦОК. Мероприятие прошло 19 июля...

Как сообщил Министр труда и социальной защиты РФ Максим Топилин, вопросы электронного кадрового документооборота Минтруд России прорабатывает в рамках программы «Цифровая экономика Российской Федерации» и приоритетной программы «Повышение производительности труда...

14 июня Правительство России одобрило проект федерального закона «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам назначения и выплаты пенсий», подготовленный Минтрудом России..

7-8 июня 2018 года в Санкт-Петербурге состоялся XXVII Международный финансовый конгресс «Финансовая система: устойчивость для роста». В работе конгресса принял участие А.В.Мурычев, исполнительный вице-президент РСПП, председатель Совета по профессиональным квалификациям...

Международныя юбилейная научно-практическая конференция на тему: «Повышение эффективности сетевых институтов финансового мониторинга в снижении коррупционных рисков в экономике Евразийских стран» посвященная 25-летию Кыргызско-Российского Славянского университета (КРСУ), которая будет проходить с...

В рамках Всероссийской олимпиады профессионального мастерства, д.э.н., профессор Скобара Вячеслав Владимирович провёл обсуждение с присутствующими из разных регионов страны преподавателями учебных заведений актуальных вопросов

Опрос: "Повышение финансовой грамотности в трудовых коллектива"

В рамках реализации Стратегии повышения финансовой грамотности в Российской Федерации на 2017 - 2023 годы Национальное агентство развития квалификаций (НАРК) совместно Российским союзом промышленников и предпринимателей (РСПП) и Банком России...

Состоялось подписание соглашения о сотрудничестве между Советом по профессиональным квалификациям финансового рынка и Л…

18 апреля 2018 года в рамках Московского международного салона образования состоялось подписание соглашения о сотрудничестве между Советом по профессиональным квалификациям финансового рынка в лице генерального директора Дианы Каримовны Маштакеевой и...

Состоялось совместное заседание Комиссий РСПП: по банкам и банковской деятельности; по финансовым рынкам; по страховой деятельности.

А.В.Мурычев, исполнительный вице-президент РСПП, член Национального совета при Президенте Российской Федерации по профессиональным квалификациям, 4 апреля 2018 года выступил на заседании Комитета Госдумы по образованию и науке по вопросу «Развитие...

22 марта состоялось общее отчетно-выборное собрание членов Ассоциации участников финансового рынка «Совет по развитию профессиональных квалификаций». На собрании рассмотрен отчет о деятельности Ассоциации в 2017 году и план работы на текущий...

21-23 марта 2018 года в Москве состоится ежегодная международная научно-методическая конференция «Образование будущего: новые кадры для новой экономики».

В Нижнем Новгороде прошла конференция «Национальная система профессиональных квалификаций Приволжского федерального округа: становление и развитие»

Темами для обсуждения на этот раз стали усиление роли системы профессионально-общественной аккредитации, увеличение полномочий региональных представительств СПКФР, развитие нормативной базы ЦОК, разработка и актуализация профстандартов.

23 ноября 2017 года Департамент учета, анализа и аудита проводит Круглый стол на тему «Обсуждение направлений реформирования аудиторской деятельности» по адресу: Москва, Финансовый университет, Ленинградский проспект, д.55, ауд. 213 (зал...

29 ноября 2017 - ежегодный проект «Клуб финансовых директоров»

Ежегодный проект «Клуб финансовых директоров», в рамках которого традиционно происходит комплексное обсуждение ключевых трендов экономики будущего года общих финансовых вопросов, разбор эффективных практик управления корпоративными финансами и современных инструментов привлечения...

Выставка «Безопасность. Охрана труда и кадры», секция «Внедрение профессиональных стандартов и независимой оценки квалиф…

16 ноября 2017 года в рамках выставки «БОТИК-2017» (безопасность, охрана труда и кадры) будет работать секция «Внедрение профессиональных стандартов и независимой оценки квалификации». Время работы с 10:00 до 18:00 по...

Торжественное праздничное мероприятие посвященное "Дню аудитора и бухгалтера Краснодарского края"

1 декабря 2017 года в большом концертном зале здания государственной краевой филармонии г. Краснодара при поддержке администрации Краснодарского края, Международного института сертифицированных бухгалтеров и аудиторов, СРО аудиторов "Ассоциация содружество" (Москва)...

XVII Международная научно-практическая конференция в г. Сочи 13-17 октября 2017 года

В городе Сочи с 13 по 17 октября 2017 г. прошла XVII Международная научно-практическая конференция «Аудит, бухгалтерский учет, государственный финансовый контроль и надзор: накопленный опыт, тенденции, определение горизонтов развития».

Некоммерческому партнерству "Палата профессиональный бухгалтеров и аудиторов" 20 лет

Некоммерческому партнерству "Палата профессиональный бухгалтеров и аудиторов" 20 лет! Сегодня, 14 июля 2017, исполнилось 20 лет с момента создания профессионального объединения НП "Палата профессиональный бухгалтеров и аудиторов". Палата профессиональных бухгалтеров и аудиторов -...

Межрегиональная конференция по вопросам внедрения Национальной системы квалификаций в г. Калуга

18 июля 2017 года в городе Калуга состоится межрегиональная конференция по вопросам внедрения Национальной системы квалификаций.

21 апреля 2017 состоялась Межрегиональная конференция «Профессиональные стандарты и образовательные программы: вектор и пути развития». Видеозапись мероприятия

Межрегиональная конференция «Профессиональные стандарты и образовательные программы: вектор и пути развития»

20-21 апреля 2017 года в здании СПбГЭУ и конгресс-отеле «Холидей Инн» в Санкт-Петербурге при поддержке Национального совета при Президенте Российской Федерации по профессиональным квалификациям, Минтруда России, Минобрнауки России, Международной ассоциации организаций...

20 марта 2017 года Международным институтом сертифицированных бухгалтеров был проведен Круглый стол-вебинар. Впервые в данном мероприятии приняли участие представители из двух профессиональных сообществ Некоммерческого партнерства «Международный институт сертифицированных бухгалтеров» и...

13 марта 2017 года в г.Краснодаре в целях оказания практической помощи в реализации Приказа Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 20.12.2016 года № 996/пр «Об утверждении формы проектной...

Санкт-Петербургский международный форум труда

15-17 марта 2017 года в конгрессно-выставочном центре "ЭКСПОФОРУМ" проходит международный форум труда, на котором в том числе обсуждаются вопросы оценки квалификации. Подробнее...

FinSkills Russia назовет лучших в профессии

Национальное агентство развития квалификаций совместно с Советом по профессиональным квалификациям финансового рынка в этом году учреждает Всероссийский Конкурс профессионального мастерства специалистов финансового рынка FinSkills Russia (FSR). Презентация конкурса... Конкурс пройдет на базе Международной научно-методической конференции...

Член президентского совета Палаты профессиональных бухгалтеров и аудиторов Светлана Михайловна Бычкова приняла участие в…

Член президентского совета Палаты профессиональных бухгалтеров и аудиторов д.э.н, профессор Директор Института экономики СПбГАУ Светлана Михайловна Бычкова приняла участие в юбилейном конкурсе "Женщина года - 2017" в разделе "Наука и...

28 февраля 2017 года состоялся бесплатный бизнес-завтрак «Актуальные вопросы применения МСФО в России»

28 февраля 2017 года с 10.00 до 13.00 в Международном Деловом Центре «Нептун» прошел Бесплатный бизнес-завтрак «Актуальные вопросы применения МСФО в России».

Минфин установил приоритет МСФО над ПБУ

Министерство финансов опубликовало проект документа «Изменения в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»». В действующем положении по бухгалтерскому учету такая отсылка содержится в пункте 7 – компании вправе обращаться к МСФО, если...

14 февраля 2017 года Национальным агентством развития квалификаций проведен первый консультационный вебинар

14 февраля 2017 года Национальным агентством развития квалификаций проведен первый консультационный вебинар.

Совещание с представителями советов по профессиональным квалификациям по вопросам организации работ в рамках Федеральног…

24 января 2017 года, состоялось совещание организованное Национальным агентством развития квалификаций совместно с Российским союзом промышленников и предпринимателей и Министерством труда и социальной защиты Российской Федерации.

Проведение независимой оценки квалификации

28 февраля 2017 года первый и единственный в Санкт-Петербурге Центр оценки квалификаций НП «Палата профессиональных бухгалтеров и аудиторов» планирует проведение независимой оценки квалификации по четырем квалификациям профстандарта «Бухгалтер»:

С 1 января 2017 года вступили в силу нормативные правовые акты, регулирующие организацию независимой оценки квалификации

С 1 января 2017 года вступили в силу положения Федерального закона от 3 июля 2016 года № 238-ФЗ «О независимой оценке квалификации». В целях реализации указанного федерального закона постановлениями Правительства...

Часто встречаются ошибки, когда оприходование и списание материалов производится с нарушением установленных требований. Так, не оформляется должным образом на соответствующих унифицированных бланках материальный учет прихода и расхода (списания) материальных ценностей или же заполняются не все необходимые реквизиты этих форм.

Действующий порядок учета материальных запасов изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н. В соответствии с ним порядок приемки и оприходования, отпуска и списания материалов устанавливается руководством организации. При этом следует учитывать и то, что материальный учет (отличается от бухгалтерского учета) должен осуществляться соответствующим подразделением, а вовсе не бухгалтерией. При этом поступающие материалы должны оформляться, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма №М-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а. При установлении несоответствия поступающих материалов ассортименту, количеству и качеству приемку осуществляет назначаемая приказом руководителя организации комиссия с оформлением Акта о приемке материалов. Состав комиссии должен быть установить приказом руководителя организации.

Отпуск материальных ценностей должен оформляться с использованием лимитно-заборных карт (типовая межотраслевая форма № М-8), накладных (формы №11 и №15) и карточек складского учета формы №М-17, а списание материалов может производиться на основании акта расходов (списания).

Рекомендуется разработать в организации положение по учету материально-производственных запасов, отражающее специфику производства организации и соответствующее указанным Методическим указаниям. В таком положении целесообразно установить порядок установления норм расхода материалов на производство, порядок списания отходов, цен на готовую продукцию, должностных лиц, ответственных за разработку норм и цен.

Проверьте наличие приказа об определении круга материально ответственных лиц, договоров о материальной ответственности и сверьте, соответствует ли метод учета списания ТМЦ, фактически применяемый в организации, утвержденной в учетной политике.

При формировании расходов, учитываемых при налогообложении, следует учитывать требования Налогового кодекса по документальному оформлению и экономической целесообразности произведенных расходов. Так, в утверждаемых нормах расхода материалов необходимо четко обосновывать объем технологических потерь сырья, материалов.

Убедитесь в правильности оприходования ТМЦ путем сверки итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета ТМЦ, с данными других регистров (по расчетам с поставщиками и подрядчиками, учредителями и т.д.) и с данными Главной книги.

Дебетовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должно отражать стоимость оплаченных материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со склада поставщика. Это сальдо в конце месяца перечисляется в дебет счета 10 «Материалы» без оприходования их на складах. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете снова как дебиторская задолженность по счету 60, пока эти материалы не будут приняты и оприходованы. При учете материалов по учетным ценам необходимо убедиться, что на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов» отражается разница между фактической стоимостью ТМЦ и учетной их стоимостью. Общий итог остатков в суммарном выражении по каждому счету сальдовой ведомости на конец месяца должен соответствовать остаткам на конец месяца, приведенным в ведомости учета ТМЦ. Сопоставление производится по каждому складу в отдельности на 1-е число проверяемого периода. Общие обороты выбытия ТМЦ за месяц по всем складам и остатки ТМЦ на конец месяца, приведенные в ведомости, сверьте с кредитовым оборотом и остатком по счету 10 «Материалы» в Главной книге. Если есть расхождения, необходимо выявить причину и исправить ошибку.

Завершающим этапом проверки использования ТМЦ является установление обоснованности отклонений в стоимости материалов на выпуск готовых изделий. По ведомости учета материальных ценностей, товаров, тары проверяется техника расчета отклонений, правильность подсчета среднего процента отклонений по направлениям, материалам, включая и остаток их на складе.

Глава 3. Типичные ошибки по учету товарно-материальных ценностей

Часто встречаются ошибки, когда оприходование и списание материалов производится с нарушением установленных требований. Так, не оформляется должным образом на соответствующих унифицированных бланках материальный учет прихода и расхода (списания) материальных ценностей или же заполняются не все необходимые реквизиты этих форм.

Действующий порядок учета материальных запасов изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н. В соответствии с ним порядок приемки и оприходования, отпуска и списания материалов устанавливается руководством организации. При этом следует учитывать и то, что материальный учет (отличается от бухгалтерского учета) должен осуществляться соответствующим подразделением, а вовсе не бухгалтерией. При этом поступающие материалы должны оформляться, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма №М-4, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а. При установлении несоответствия поступающих материалов ассортименту, количеству и качеству приемку осуществляет назначаемая приказом руководителя организации комиссия с оформлением Акта о приемке материалов. Состав комиссии должен быть установить приказом руководителя организации.

Отпуск материальных ценностей должен оформляться с использованием лимитно-заборных карт (типовая межотраслевая форма № М-8), накладных (формы №11 и №15) и карточек складского учета формы №М-17, а списание материалов может производиться на основании акта расходов (списания).

Рекомендуется разработать в организации положение по учету материально-производственных запасов, отражающее специфику производства организации и соответствующее указанным Методическим указаниям. В таком положении целесообразно установить порядок установления норм расхода материалов на производство, порядок списания отходов, цен на готовую продукцию, должностных лиц, ответственных за разработку норм и цен.

Проверьте наличие приказа об определении круга материально ответственных лиц, договоров о материальной ответственности и сверьте, соответствует ли метод учета списания ТМЦ, фактически применяемый в организации, утвержденной в учетной политике

При формировании расходов, учитываемых при налогообложении, следует учитывать требования Налогового кодекса по документальному оформлению и экономической целесообразности произведенных расходов. Так, в утверждаемых нормах расхода материалов необходимо четко обосновывать объем технологических потерь сырья, материалов.

Убедитесь в правильности оприходования ТМЦ путем сверки итоговых сумм, отраженных в ведомостях учета ТМЦ, с данными других регистров (по расчетам с поставщиками и подрядчиками, учредителями и т.д.) и с данными Главной книги.

Дебетовое сальдо по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» должно отражать стоимость оплаченных материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со склада поставщика. Это сальдо в конце месяца перечисляется в дебет счета 10 «Материалы» без оприходования их на складах. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете снова как дебиторская задолженность по счету 60, пока эти материалы не будут приняты и оприходованы. При учете материалов по учетным ценам необходимо убедиться, что на счете 16 «Отклонения в стоимости материалов» отражается разница между фактической стоимостью ТМЦ и учетной их стоимостью. Общий итог остатков в суммарном выражении по каждому счету сальдовой ведомости на конец месяца должен соответствовать остаткам на конец месяца, приведенным в ведомости учета ТМЦ. Сопоставление производится по каждому складу в отдельности на 1-е число проверяемого периода. Общие обороты выбытия ТМЦ за месяц по всем складам и остатки ТМЦ на конец месяца, приведенные в ведомости, сверьте с кредитовым оборотом и остатком по счету 10 «Материалы» в Главной книге. Если есть расхождения, необходимо выявить причину и исправить ошибку.

Завершающим этапом проверки использования ТМЦ является установление обоснованности отклонений в стоимости материалов на выпуск готовых изделий. По ведомости учета материальных ценностей, товаров, тары проверяется техника расчета отклонений, правильность подсчета среднего процента отклонений по направлениям, материалам, включая и остаток их на складе.

Пример 1. Работник был направлен в служебную командировку на личном автомобиле. За использование автомобиля работник получает ежемесячную компенсацию. Затраты на ГСМ организация включила в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль

Подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено отнесение в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода, расходов на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством РФ. Данные нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 года №92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

При этом, согласно п. 3 Письма Минфина России от 21 июля 1992 года №57 «Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок» в размерах компенсации работнику уже учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля, в том числе затрат на приобретение ГСМ.

Исходя из вышеизложенного, организация е вправе включать в расчет налоговой базы по налогу на прибыль стоимость ГСМ, использованных работником при поездке на личном автомобиле в служебную командировку. Для целей налогообложения прибыли в данном случае учитывается только сумма компенсации работнику за использование личного автомобиля для служебных поездок (в пределах установленных норм).

Пример 2. Организация признает расходом в целях исчисления налога на прибыль стоимость подарка работнику

В целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение подарков, переданных безвозмездно работникам организации, в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода, не включаются.

Стоимость подарков является безвозмездной передачей имущества и поэтому на основании подп. 16 ст. 270 НК РФ не учитывается в целях исчисления налога на прибыль.

Поскольку передача подарков признается объектом обложения НДС, то сумма НДС, уплаченная поставщикам подарков (товаров), может быть принята к вычету только после принятия товаров на учет при наличии счета-фактуры, выставленного продавцом, и документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога (подп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Пример 3. Организация импортировала материалы. Таможенные пошлины включены в состав расходов, но материалы в производство не списаны

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ затраты налогоплательщики включают в состав материальных расходов при на приобретении материалов, которые:

v используются в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

v образуют их основу;

v являются необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Пунктом 2 ст. 254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету, либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ), включая:

¦ комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям;

¦ ввозные таможенные пошлины и сборы;

¦ расходы на транспортировку;

¦ иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

Исходя из вышеперечисленного, уплаченные таможенные пошлины увеличивают стоимость материалов. В приведенном примере организация неправильно определила сумму расходов на приобретение материалов и занизила их стоимость в налоговом учете, так как учитываемые в стоимости материалов таможенные пошлины фактически признаются в составе материальных расходов при списании материалов производство, а следовательно была занижена налоговая база по налогу на прибыль.

Пример 4. Стоимость бракованной и морально устаревшей печатной продукции организация-издатель списывает в полном объеме

Согласно подп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции. Учитывать в целях налогообложения такие расходы могут налогоплательщики, осуществляющие производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Подп. 44 п.1 ст. 264 НК РФ установлен лимит для таких расходов: для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль сумма расходов не должна превышать 10% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции.

Ненормируемыми являются расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Расходом признается стоимость продукции средств массовой информации и книжной продукции, не реализованной в течение следующих сроков:

Для периодических печатных изданий – в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;

Книг и иных непериодических печатных изданий – в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;

Пример 5. Расходы на доставку приобретенного товара включены в стоимость товара

Распространенной ошибкой является то, что при формировании покупной стоимости товаров для целей налогового учета предприятия включают расходы на доставку товара в его стоимость, несмотря на то, что по условиям договора поставки транспортные расходы организация оплачивает сверх покупной цены.

Торговые организации включают в сумму расходов на реализацию (издержки обращения) следующие виды расходов (ст. 320 НК РФ):

¦ расходы на доставку товаров в случае, если такая доставка не включается в цену приобретения товаров по условиям договора;

¦ складские расходы;

¦ иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением и реализацией товаров.

Пример 6. Отражение операций по возврату товаров

Бухгалтерами очень часто допускаются ошибки при отражении операций по возврату товаров.

Все случаи возврата товара можно разделить на два вида:

1. Возврат поставщику качественного товара по дополнительному соглашению (наиболее частая причина – товар плохо реализуется);

2. Возврат некачественного товара: брак, некомплект и иные причины, предусмотренные ГК РФ или договором купли-продажи (договором поставки).

1. Возврат качественного товара

Возврат качественного товара поставщику возможен лишь путем обратной реализации. При этом происходит переход права собственности от поставщика к покупателю. Если покупатель купит у поставщика качественный товар и последний надлежащим образом исполнит свои обязательства по договору купли-продажи (договору поставки), то оснований для отказа от части товара и возврата его поставщику у покупателя нет. Поэтому если поставщик и покупатель договорятся о возврате поставленного товара, то фактически между сторонами возникнет новый договор, в котором поставщик и покупатель меняются местами друг с другом. В договоре укажите причины возврата товара, условия возврата и цену возвращаемого товара.

Принятие поставщиком к вычету сумм НДС по приобретенным (возвращенным) товарам осуществляется в соответствии с действующим порядком, то есть по мере их оплаты (возврата ранее полученной оплаты) и оприходования при обязательном наличии счета-фактуры, подтверждающего стоимость приобретенных (возвращенных) товаров с соответствующей регистрацией в книге покупок (Письма УМНС России по г. Москве от 18 марта 2003 года №24-11/14735, от 27 ноября 2003 года №24-11/66327).

В случае если возврат качественного товара продавцу-плательщику НДС производится покупателем, не являющимся плательщиком НДС, тогда стоимость возвращаемого покупателем товара не будет содержать в себе НДС и поэтому поставщик не будет иметь возможности поставить у себя к вычету НДС по возвращенному товару.

2. Возврат некачественного товара

Возврат покупателем некачественного товара следует рассматривать как отказ покупателя от исполнения договора купли-продажи (договора поставки). При этом происходит существенное нарушение продавцом условий договора по качеству, ассортименту, комплектности, упаковке или других условий поставки товара. В данном случае договор купли-продажи в части некачественного товара согласно ст. 450 ГК РФ считается расторгнутым.

При поставке товара, оказавшегося бракованным, право собственности на этот товар к покупателю не переходит. Соответственно согласно ст. 39 НК РФ реализации этого товара нет. Покупатель, принимая товар от поставщика, обязан проверить количество и качество полученного товара. ГК РФ дает покупателю право не принимать переданный ему товар, если продавцом существенно нарушены требования к его качеству, а также в других случаях, когда он имеет право отказаться от исполнения договора (п. 1 ст. 460 ГК РФ, ст. 464 ГК РФ, п. 1 ст. 466 ГК РФ, п. п. 1, 2 ст. 468ГК РФ).

Несоответствие товара условиям поставки может быть обнаружено как на стадии приемки товара от поставщика, так и на стадии реализации.

При обнаружении брака на стадии приемки товара такой товар на баланс покупателем не приходуется. Возврат некачественной продукции оформляется актом об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке материальных ценностей (унифицированная форма ТОРГ-2). При возврате товара поставщик (продавец) возвращает все уплаченные ему средства. Транспортные расходы по возврату некачественной продукции также несет поставщик (продавец).

Поступивший товар должен учитываться по дебету забалансового счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» до момента возврата поставщику. При возврате поставщику товара, не соответствующего условиям договора купли-продажи, счет 002 кредитуется. Если выявлен брак не всей партии товара, а только его части, то по дебету счета 002 отражается только часть бракованного товара, а товар надлежащего качества принимается к учету с отражением на счете 41 «Товары».

При обнаружении брака после оприходования товара покупатель также должен составить акт о выявлении некачественного товара. Унифицированной формы этого акта законодательством не предусмотрено, поэтому в качестве образца можно взять унифицированную форму акта ТОРГ-2 (акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке материальных ценностей), изменив название этого акта.

После составления акта покупатель должен направить поставщику уведомление или претензию о выявленных недостатках в качестве товара. В направляемой поставщику претензии обязательно укажите:

Детальное описание товара и характер брака по каждому изделию (вид товара, номер партии и др.);

Четкое изложение требований покупателя относительно выявленной некачественной продукции;

Далее покупатель выписывает товарную накладную по форме ТОРГ-12. При возврате некачественного товара покупатель не должен выставлять счет-фактуру на возврат товара (Письмо УМНС России по Московской области от 29 октября 2003 года №06-21/18752/931).

В случае согласия с претензиями покупателя поставщик принимает бракованный товар по накладной, выписанной покупателем (унифицированная форма ТОРГ-12).

В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции отражаются следующими записями:

У поставщика:

У покупателя:

Порядок возврата товаров, приобретенных по договору розничной купли-продажи, регламентируется гл. 30 ГК РФ и Законом РФ от 09 февраля 1992 года №2300-1 «О защите прав потребителей».

Однако есть товары, которые не подлежат возврату. Их Перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 19 января 1998 года №55. К таким товарам относят парфюмерию, текстиль, ювелирные изделия, автомобили и др.

Для товаров, которые не попадают в этот перечень, законодательством предусмотрены следующие случаи их возврата:

Продавец не предоставил покупателю возможность получить полную и достоверную информацию о приобретаемом товаре при его продаже (п. 3 ст. 495 ГК РФ, ст. 12 Закона);

Покупателю продан товар ненадлежащего качества при приобретении товаров надлежащего качества (п. 3 ст. 503 ГК РФ, ст. 18 Закона);

Приобретенный товар не подошел покупателю по форме, габаритам, фасону, расцветке, размеру или комплектации (ст. 25 Закона).

В подобных случаях на продавца возлагается обязанность принять проданный товар обратно и вернуть деньги покупателю.

Документальное оформление и учет операций по возврату товаров регламентируются Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.1996 N 1-794/32-8.

Пример 7. Организациями применяется метод оценки стоимости выбывших материалов по средней скользящей себестоимости. В учетной политике способ оценки материально-производственных запасов при их выбытии не оговаривается, также отсутствуют расчеты по списанию стоимости материалов при их выбытии

Применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или списанных на иные цели, может осуществляться:

v исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

v путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Применение скользящей оценки должно быть экономически обосновано и закреплено учетной политикой.

Указанное нарушение методологии бухгалтерского учета ведет к искажению данных о стоимости материалов, списанных в производство.

Пример 8. При приобретении материальных ценностей за наличный расчет сумма НДС при отражении в бухгалтерском учете покупателя была включена в их стоимость при условии, что НДС был выделен отдельной строкой в первичных документах. В дальнейшем приобретенные материальные ценности были использованы для осуществления операций, облагаемых НДС

Кроме того, приобретенные материальные ценности были использованы для осуществления операций, облагаемых НДС.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст.270 НК РФ.

Согласно п.2 ст.170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случаях, если:

v приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

v приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;

v приобретения товаров (работ, услуг) лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с гл.21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

v приобретения товаров (работ, услуг) для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) на основании п.2 ст.146 НК РФ.

Пунктом 2 ст.254 НК РФ стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ.

Суммы НДС, уплаченные поставщикам товарно-материальных ценностей, а также уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, не формируют стоимость приобретенных товарно-материальных ценностей в целях налогообложения прибыли, если налогоплательщик осуществляет виды деятельности, которые облагаются НДС в общеустановленном порядке. Наличие счета-фактуры при этом является обязательным условием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету (ст.169 НК РФ).

Если в отгрузочных документах, в кассовом или в товарном чеке выделен НДС, но счет-фактуру поставщик или предприятие розничной торговли не оформили, то НДС не подлежит вычету и не включается в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях расчета налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Пример 9. Учет в качестве расходов стоимости материалов, полученных безвозмездно

Организация безвозмездно получила материалы. При списании материалов в производство и списания их стоимости на счета учета затрат в учете организации отражались прочие доходы (как в бухгалтерском, так и налоговом учете).

Согласно п.2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если при получении этого имущества (работ, услуг, имущественных прав) не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, услуги).

При этом пунктом 4 ст. 271 НК РФ для прочие расходов, в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) датой получения дохода признается дата подписания сторонами акта приемки-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг).

Имейте ввиду, что в налоговом учете доходы в отличие от бухгалтерского признаются единовременно по состоянию на дату подписания сторонами акта приемки-передачи имущества.

Кроме того, налоговым кодексом не предусмотрена возможность учета в целях налогообложения прибыли в качестве расходов стоимости материальных ценностей, полученных безвозмездно. Стоимость ТМЦ, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цены приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету, либо включаемых в расходы), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением ТМЦ.

Пример 10. В целях исчисления налога на прибыль в расходы отнесены затраты на ГСМ при отсутствии путевых листов и по путевым листам, оформленным с нарушением требований законодательства

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», все проводимые организацией хозяйственные операции должны оформляться на основании первичных учетных документов.

В настоящее время бухгалтерские нормативные документы не устанавливают предельных норм расходов на ГСМ, которые можно списывать на затраты. В бухгалтерском учете в расходы включается сумма всех фактических затрат организации (п.6 ПБУ 10/99).

При разработке норм расхода топлива организация может исходить из Норм расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденных Минтрансом России от 29 апреля 2003 года (Руководящий документ №Р3112194-0366-03 согласован с руководителем Департамента материально-технического и социального обеспечения МНС России и применяется с 1 июля 2003 года). Данная позиция также закреплена в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 4 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/640.

Но имейте ввиду, что базовые Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте не являются нормативным правовым актом, а носят только рекомендательный характер. Но вероятность того, что налоговые органы все же будут ориентироваться при проверках на эти нормативы, достаточно высока.

Таким образом, организация может разработать обоснованные нормы расхода топлива, отличные от утвержденных Минтрансом России, и принимать согласно этим нормам расходы на ГСМ для целей налогообложения прибыли. Порядок расчета норм расхода ГСМ является элементом учетной политики организации. Нормы разрабатываются техническими службами самой организации, например на основании технической документации, актов контрольных замеров расхода топлива на километры пробега и др.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Форма путевого листа легкового автомобиля утверждена постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 года № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» и является типовой унифицированной формой (типовая межотраслевая форма №3 «Путевой лист легкового автомобиля»).

Следовательно, для признания расхода по ГСМ необходимо наличие путевого листа, составленного на бланке унифицированной формы с заполнением всех обязательных реквизитов. При этом в Указаниях по применению и заполнению форм, утвержденных постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 года №78, сказано, что путевой лист действителен на один день (одну смену). На более длительный срок лист выдается в случае командировки, продолжительность которой более суток (смены).

Очень часто путевые листы оформляются не на одну поездку, а на более длительный срок, не указывается маршрут поездки, отсутствуют показания спидометра, что ведет к нарушению требований порядка отражения операций по учету ГСМ. Такие затраты нельзя отражать в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Пример 11. Организация торговли приобрела форменную одежду для работников магазина. Одежда выдана работникам во временное пользование. Стоимость форменной одежды учтена в составе материальных расходов

Форменная одежда – это одежда, введенная внутренними распоряжениями администрации организации, отражающая фирменный стиль, фирменный знак и является единой для какой-либо определенной категории работников (дифференцированной по службам).

Для торговых организаций, занимающихся торговлей непроизводственными товарами, порядок и сроки службы форменной одежды законодательно не предусмотрен. Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам в целях исчисления налога на прибыль относятся затраты на приобретение инструментов, приспособлении, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Следовательно, главой 25 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение форменной одежды прямо не поименованы. Отсутствуют нормативные акты, устанавливающих необходимость обеспечения работников организаций, осуществляющих торговлю непроизводственными товарами, форменной одеждой.

Исходя из вышеизложенного, расходы на приобретение форменной одежды для работников магазина не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Пример 12. Организацией нарушен порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете выявленных при инвентаризации излишков товаров

Отражение в налоговом учете в составе себестоимости реализованных покупных товаров, учетной стоимости реализованных излишков является неправомерным.

Согласно п.1 ст.254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Как указано в п.2 ст.254 НК РФ, стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с настоящим Кодексом), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п.2 ст.234 НК РФ).

Учитывая, что расходы на приобретение имущества в виде излишков товаров, выявленных в результате инвентаризации, отсутствуют, доходы от реализации этих излишков на их рыночную стоимость не уменьшаются.

Вместе с тем, согласно п.20 ст.250 НК РФ прочими доходами налогоплательщика признаются доходы в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации. Статьей 274 НК РФ установлено, что прочие доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст.40 Кодекса. При этом рыночные цены определяются в порядке, аналогичном порядку, установленному абз.2 п.3, а также п.п.4 – 11 ст.40 НК РФ, на момент реализации или совершения прочих операций без включения в них налога на добавленную стоимость и акциза (в рассматриваемом случае – на дату проведения инвентаризации).

Рыночной ценой товара согласно п.4 ст.40 НК РФ признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Следовательно, сумма излишка товаров, выявленная при инвентаризации, исходя из рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, образует прочий доход организации для целей налогообложения прибыли.

При определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары и биржевых котировках.

Источниками информации о рыночных ценах являются:

Официальная информация о биржевых котировках (состоявшихся сделках) на ближайшей к месту нахождения (месту жительства продавца (покупателя) бирже, а при отсутствии сделок на указанной бирже либо при реализации (приобретении) на другой бирже – информация о биржевых котировках, состоявшихся сделках на этой другой бирже или информация о международных биржевых котировках;

Информация государственных органов по статистике и органов, регулирующих ценообразование.

Оценка рыночной цены на продукцию может быть осуществлена в соответствии с Федеральным законом от 29 июля 1998 года №135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» оценщиком, получившим лицензию в установленном порядке.

Кроме того, при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара (в рассмотренном случае – на момент признания прочих доходов) сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрено, что выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующим образом:

v излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

С точки зрения прочих доходов расхождений в бухгалтерском и налоговом учете не будет, так как доход признается по рыночной стоимости. Также не будет расхождений с точки зрения признания выручки от реализации излишков в бухгалтерском и налоговом учете. Разница возникает при определении стоимости реализованных товаров. В налоговом учете стоимость излишков не учитывается при определении стоимости реализованных товаров, то есть при списании реализованных излишков их налоговая стоимость признается равной нулю.

В бухгалтерском же учете выявленные в ходе инвентаризации излишки принимаются к учету в качестве товаров, и их стоимость списывается при реализации. В результате чего между данными бухгалтерского и налогового учета возникает разница, которая с точки зрения ПБУ 18/02 является постоянной.

Организации целесообразно установить порядок реализации излишков в учетной политике для целей налогового учета. При этом можно установить в учетной политике порядок реализации излишков в первую (последнюю) очередь или в процентном отношении к реализованным товарам данной группы. Можно используя метод расчета стоимости реализованных товаров для целей налогового учета путем составления внутренних расчетов с указанием количества реализованных товаров, приобретенных у поставщиков, и реализованных товаров, принятых к учету по результатам инвентаризации (излишков), а также их учетной стоимости.

Пример 13. При списании неотфактурованных материальных ценностей в производство их стоимость была учтена в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль

Пунктом 36 Методических указаний по учету материально-производственных запасов определено, что неотфактурованная поставка-это материальные запасы, которые поступили в организацию без расчетных документов. Неотфактурованные поставки должны приниматься на склад с составлением акта о приемке материалов формы №М-7. Первый экземпляр вышеназванного акта служит основанием для отражения в бухгалтерском учете. В п. 39 Методических указаний по учету материально-производственных запасов установлено, что материальные запасы приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом учете по принятым в организации учетным ценам. При этом если в качестве учетных цен применяется фактическая себестоимость материалов, то поступившие материальные ценности должны приходоваться по рыночным ценам. В качестве рыночной цены можно использовать цену, указанную в договоре (п. 1 ст. 40 НК РФ). Если же в договоре стоимость материалов не определена, то можно исходить из той цены, по которой организация обычно покупает аналогичное имущество (п. 6.1. ПБУ 10/99 «Расходы организации»). После получения расчетных документов бухгалтер корректирует стоимость материалов. Если материалы уже отпущены в производство, то корректировка зависит от применяемого метода оценки материальных запасов, отпускаемых в производство:

v по себестоимости каждой единицы – в таком случае меняется сумма списания материальных запасов из неотфактурованных поставок;

v по средней себестоимости – в таком случае меняется средняя себестоимость всех списываемых в расход материалов (определяется процентная доля списанных на себестоимость запасов и материалов, оставшихся на складе, затем корректируется стоимость материальных запасов, оставшихся на складе; сумму дооценки, списанных на себестоимость производства относят на счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Неотфактурованные материальные ценности в налоговом учете должны приниматься по цене, указанной в акте на приемку материалов. При списании таких материальных ценностей в производство или в реализацию их стоимость не может быть учтена для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль. Дело в том, что данные расходы не подтверждены документально, как это требует п. 1 ст. 252 НК РФ.

Пример 14. Нарушение порядка учета затрат на приобретение канцелярских принадлежностей

Учет затрат на приобретение канцелярских принадлежностей зависит от срока их полезного использования.

Поступившие канцтовары, срок полезного использования которых не превышает 12 месяцев, учитываются в бухгалтерском учете в составе МПЗ с отражением на счете 10 «Материалы». На них должен быть оформлен приходный ордер по форме М-4. после передачи их для использования в работе они списываются в дебет счетов учета затрат или расходов на продажу (26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»). Списание канцтоваров сразу на затраты (дебет счетов 26,44) без использования счета 10 не допускается. Для целей налогообложения прибыли затраты на канцтовары относятся к материальным расходам, связанным с производством и (или) реализацией (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Поступившие канцтовары, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, учитываются в бухгалтерском учете в составе основных средств (на счете 01 «Основные средства»). На них оформляется акт о приемке-передаче объекта основных средств по форме №ОС-1 или акт о приемке-передаче групп объектов основных средств по форме №ОС-1б. при стоимости одного предмета приобретенного канцтовара не более 20 000 руб. после отпуска его в эксплуатацию он может быть списан в дебет счетов учета затрат или расходов на продажу (26,44), при стоимости более 20 000 руб. – объект амортизируется в общем порядке (подп. 4,17,18 ПБУ 6/01).

При этом для целей налогообложения прибыли приобретенные канцтовары стоимостью более 20 000 руб. относятся к амортизируемому имуществу и подлежат амортизации в общем порядке, стоимостью не более 20 000 руб. после передачи в эксплуатацию относятся в полной сумме на материальные расходы, либо на прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Пример 15. Нарушение порядка учета потерь от недостач и порчи ТМЦ при их транспортировке

Согласно подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ для целей налогообложения прибыли к материальным расходам налогоплательщика приравниваются потери от недостачи и порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 12.11.2002 №814. В соответствии с указанным Постановлением нормы естественной убыли разрабатываются отраслевыми министерствами и ведомствами и утверждаются по согласованию с Министерством экономического развития и торговли РФ. А сегодняшний день вступили в силу лишь несколько приказов.

Вместе с тем, в соответствии с позицией Конституционного суда РФ, изложенной в п. 3 мотивировочной части Определения от 04.03.1999 №36-О, неисполнение федеральными органами исполнительной власти поручения законодателя не должно приводить к невозможности реализации прав налогоплательщика, установленных законодательством. Кроме того, нормативные правовые акты, которыми установлены нормы естественной убыли по состоянию на 01.01.2002 формально не признаны утратившим силу, поскольку не приведены в перечне нормативных актов, признаваемых утратившими силу со дня вступления в силу гл. 25 «Налог на прибыль» НК РФ (ст. 2 ФЗ РФ от 06.08.201 №110-ФЗ).

На основании вышеизложенного, до утверждения федеральными органами исполнительной власти норм естественной убыли, организации вправе руководствоваться нормами естественной убыли, утвержденными по состоянию на 01.01.2002 г. Аналогичной позиции по данному вопросу придерживаются и арбитражные суды (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 03.10.2004№Ф04-7116/2004 95178-А81-7), от 05.04.2004 «Ф04/1731-330/А46-2004, ФАС Северо-Кавказского округа от 05.04.2004 №Ф08-1061/2004-435А, от 05.04.2004 №Ф-1060/2004-434А)». Нормы естественной убыли, действие которых распространено в целях налогообложения на периоды с 2002 года приведены в приложении №1.

Например, в результате проведенной инвентаризации определена недостача материальных ценностей в количестве 10 единиц, в том числе – в пределах норм естественной убыли – 9 единиц, сверх норм естественной убыли – 1 единица. При формировании стоимости материалов, выявленных в ходе инвентаризации, стоимость единицы в бухгалтерском учете определена как 100 руб., в налоговом учете как 120 руб. Таким образом, разница по каждой единице материалов по данным бухгалтерского и налогового учетов составляет 20 руб., вычитаемая временная разница (ВВР) составляет 200 руб. (20 руб. * 10 единиц), следовательно отложенный налоговый актив (ОНА) на момент формирования стоимости материалов составил 48 руб. (200 руб. * 24%).

Виновные лица не установлены и поэтому сумма недостачи в бухгалтерском учете отражена в полной сумме в составе прочих расходов в размере 1 000 руб. (100 руб. *10 единиц). В налоговом учете недостача определена в размере 1 200 руб. (120 руб. * 10 единиц).

Однако в составе прочих расходов может быть принята только сумма 1 080 руб., так как в пределах норм естественной убыли могут быть приняты только 9 единиц материальных ценностей (120 руб. 9 единиц).

Отложенный налоговый актив (ОНА) в сумме, относящейся к материалам, списываемым в пределах норм естественной убыли, равный 43,2 руб. (20 руб. *9 единиц * 24%), погашается в момент списания материалов, а отложенный налоговый актив (ОНА) в сумме, относящейся к материалам, списываемым сверх норм естественной убыли, равный 4,8 руб. (20 руб. * 1 единицу * 24%), списывается на счет учета прибылей и убытков.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующими записями:

Кроме того, стоимость одной единицы материала в сумме 100 руб. не будет признана в целях налогообложения, в связи с чем возникает постоянная положительная разница (ППР) и начисляется постоянное налоговое обязательство (ПНО):

Пример 16. Нарушение порядка отражения в бухгалтерском и налоговом учете материальных ценностей, полученных при демонтаже и разборке в результате ликвидации выводимых из эксплуатации объектов основных средств

Организация ликвидировала устаревшее основное средство, но некоторые его составляющие еще пригодные для использования, потому решено их оприходовать. Первичным документом для отражения в бухгалтерском и налоговом учете является акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма №М-35). В бухгалтерском учете оставшиеся после демонтажа материалы приходуются по рыночной стоимости (п. 9 ПБУ 5/01). У организации возникает прочий доход.

В налоговом учете в соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость материалов, и иного имущества, полученных в результате демонтажа или разборки при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств учитывается в составе внереализационных доходов. Доход признается на дату составления акта формы М-35. Внереализационные доходы, полученные в натуральном форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки (т.е. исходя из рыночной цены) с учетом ст. 40 НК РФ (так определено в п. 5 ст. 274 НК РФ).

Материалы, полученные от ликвидации объектов основных средств, организация может использовать в собственном производстве либо реализовать на сторону.

1. В налоговом учете до 1 января 2006 года списать стоимость материалов, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, при отпуске в производство на затраты было нельзя (письмо МНС России от 29.04.2004 №02-5-10/33). Чиновники при этом ссылались на п. 1 ст. 252 НК РФ, который разрешает уменьшить доходы на сумму только произведенных расходов. А поскольку фактических затрат у фирмы не было, то и учесть их она не может.

С 1 января 2006 года введен новый порядок учета материалов, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, введенный Федеральным законом №58-ФЗ. П. 2 ст. 254 НК РФ установлено, что передавая оставшиеся материалы в производство, их стоимость включается в расходы как сумма налога (24%), исчисленная с внереализационных доходов, предусмотренных п. 13 и п. 20 ст. 250 НК РФ. Данный порядок применяется и к материально-производственным запасам, выявленным в ходе инвентаризации как в 2006 году, так и предшествующие отчетные (налоговые) периоды.

2. В отношении реализации материалов, полученных после ликвидации основных средств, до 1 января 2006 года налоговики считают, что у таких материалов нет цены приобретения (письмо МНС России от 29.04.2004 № 02-05-10/33). Ведь при ликвидации за полученные расходы организация ничего не платит. А согласно ст. 252 НК РФ организация может уменьшить свои доходы на сумму произведенных затрат. Это означает, что налог на прибыль нужно рассчитать с полной стоимости проданных ценностей. С 1 января 2006 года реализация материалов учитывается в порядке, прописанном в п.1 ст. 268 НК РФ. Т.е. стоимость материалов и деталей, на которую можно уменьшить выручку от реализации, определяется как сумма соответствующих внереализационных доходов, умноженная на ставку налога на прибыль (п.2 ст. 254 НК РФ). Кроме того, выручка от реализации материалов может быт уменьшена на сумму расходов, связанных с реализацией, если таковые имели место и на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемого имущества.

3. Стоимость материально-производственных запасов, оприходованных при ремонте, модернизации и реконструкции объектов основных средств, которые не выводится из эксплуатации, при их отпуске в производство, а также реализации для целей налогообложения прибыли подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль организации.

Например, в январе 2006 года рабочие ООО «ГВЭК» разобрали на запчасти пришедший в негодность автопогрузчик. Первоначальная стоимость составила 250 000 руб., сумма начисленной амортизации – 150 000 руб. После демонтажа ООО «ГВЭК» оприходовало оставшиеся от автопогрузчика шины. Стоимость шин определена в 8 000 руб. В феврале оприходованные шины были поставлены на другой автопогрузчик.

В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

1. Списана первоначальная стоимость автопогрузчика

2. Списана сумма начисленной амортизации

3. Списана остаточная стоимость автопогрузчика

4. Отражено оприходование шин

5. В налоговом учете в январе 2006 года в составе внереализационных доходов было также отражено 8 000 руб.

6. Установка шин на другой автопогрузчик отражена в бухгалтерском учете следующей записью:

7. В налоговом учете в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ отражен расход, равный 1 920 руб. (8 000 руб.*24%). Возникла разница в сумме 6 080 руб. (8 000 руб. – 1 920 руб.), приводящая к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО):

Пример 17. Порядок учета тары

Тара должна приниматься к учету по фактической себестоимости с учетом всех расходов, связанных с ее приобретением. Организация может принять решения в бухгалтерском учете вести учет тары по учетным ценам, но только в случае большой номенклатуры тары и ее быстрой оборачиваемости. Учетные цены устанавливаются на основании п. 80 Методических указаний по учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. при этом возникающая разница между фактической себестоимостью и учетной стоимостью тары списывается на финансовый результат со счетов учета фактических затрат (при изготовлении тары в самой организации) или со счетов расчетов (если тара приобретается у сторонней организации) (п. 166 Методических указаний по учету МПЗ).

Бухгалтерский учет тары должен вестись по видам тары и определяться порядком формирования цены затаренной ценности:

Стоимость тары может как включаться в продажную цену ценности, так и выставляться покупателю отдельно;

Тара может быть однооборотной (одноразовой), многооборотной, возвратной и невозвратной.

В целях налогообложения возможность учета тары по учетным ценам не предусмотрена. Согласно п. 3 ст. 254 НК РФ стоимость возвратной тары исключается из общей суммы расходов на приобретение материальных ценностей по цене возможного использования или реализации. Таким образом, в налоговом учете стоимость материальных ценностей, приобретенных в такой таре, должна уменьшиться на оценочную стоимость тары и тогда в целях налогообложения учитывается стоимость меньшая, чем фактические затраты.

Стоимость невозвратной тары на основании п.3 ст. 254 НК РФ включается в стоимость приобретаемых материальных ценностей.

В настоящее время организации часто проводят всевозможные розыгрыши и конкурсы, в ходе которых покупатели должны собирать крышки, этикетки, обертки и т.п. в обмен на призы.

Письмом Минфина России от 06 августа 2004 года №03-06-06-03/1 определено, что подобные мероприятия являются проведением лотереи в рекламных целях. Поэтому для ее проведения необходимо зарегистрироваться в качестве организатора лотереи. Однако такой вывод справедлив только для тех случаев, когда выигрыш покупателя зависит от воли случая. Если же по условиям мероприятия выигрыш связан с качествами или действиями самого участника (например, побеждает участник, сочинивший лучший рассказ о товаре), то о лотерее уже не может идти и речи. А значит, регистрация не нужна.

Еще один вид рекламных акций – выдача покупателю товара предмета с символикой, логотипом или товарным знаком производителя (брелока, зажигалки, календаря). В случае когда на подарке содержится информация о производителе, он считается сувенирной продукцией. Она признается одним из видов рекламы согласно ст. 2 Федерального закона от 18 июля 1995 года № 108-ФЗ «О рекламе», ст. 3 Федерального закона от 13 марта 2006 года №38-ФЗ «О рекламе», вступающего в силу с 1 июля 2006 г. Своим Письмом от 15 января 2002 года №04-02-06/2/3 Минфин России определил четкую грань между передачей сувениров и самостоятельных товаров. Если в ходе рекламной кампании раздается самостоятельный товар, то речь уже идет о безвозмездной передаче в рекламных целях. Следовательно, учесть стоимость товаров при налогообложении прибыли нельзя (Письмо Минфина России от 28 декабря 2005 года №03-03-04/1/462).

Объектом обложения НДС признается, в частности, безвозмездная реализация товаров (ст. 146 НК РФ). Под реализацией понимается переход права собственности (ст. 39 НК РФ). Как видно, рекламная передача товаров является их безвозмездной реализацией. А значит, возникает объект обложения НДС.

Однако такой подход не применим к налогообложению продукции, передаваемой в рекламных целях. Объектом обложения НДС является реализация именно товаров. Под товаром понимается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 ГК РФ). Следовательно, если имущество не предназначено для реализации, его нельзя считать товаром.

Именно такая ситуация возникает при передаче продукции в рекламных целях. Данная продукция изначально не предназначена для реализации. Более того, как правило, на ее образцах стоит специальная пометка «Не для продажи». Основная цель передачи такой продукции – увеличить реализацию других товаров, что еще раз доказывает, что она сама товаром не является. Соответственно нельзя говорить о возникновении объекта обложения НДС.

Вещь, полученная бесплатно, считается доходом физического лица в натуральной форме (подп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ). Такие доходы облагаются НДФЛ. Правда, обязанность заплатить налог возникает только в том случае, если стоимость подарка, полученного физическим лицом, превышает 4 000 руб. (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Стоимость призов, полученных в конкурсах, играх и иных мероприятиях, проводимых в рекламных целях, облагается по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ). Стоимость призов, которые вручаются не на рекламных мероприятиях облагаются по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Источником дохода в такой ситуации является рекламодатель. Он признается налоговым агентом, и в его обязанности должно входить исчисление налога, удержание его из дохода получателя приза, а также перечисление налога в бюджет и сообщение в налоговую инспекцию о полученном доходе. На практике организатор может выполнить только две из указанных обязанностей – исчислить налог и сообщить в налоговую инспекцию о полученном плательщиком доходе и сумме НДФЛ. Удержать налог организатор розыгрыша не сможет, так как денежные средства физическому лицу не выплачивает (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Пример 19. Искажение порядка формирования стоимости реализованных товаров в рублях

В соответствии с Налоговым кодексом РФ цена договора должна определяться по курсу условной единицы на день оплаты реализуемых товаров. К примеру, в соответствии с договором покупатель производит стопроцентную предоплату. 50 процентов предоплаты произошло в июле, остальные 50 процентов в августе. Отгрузка товара произведена в сентябре. Продавец часто формирует стоимость реализованных товаров, исходя из среднего курса условной единицы на момент оплаты в июле и августе.

Учитывая условия договора, стоимость отгруженного товара должна определяться суммированием авансовых платежей в рублях, произведенных в июле и августе. В данном случае продавец искажает стоимость реализованной продукции и выручку от реализации товаров, что может привести к доначислению налоговыми органами налога на прибыль и пеней.

Пример 20. Отражение операций по возврату товара

По операциям возврата товаров часто бухгалтерами нарушается порядок отражения. Помните, что если возврат товара производится в результате существенного нарушения условий договора по качеству, ассортименту, комплектности, упаковке или других условий поставки товаров (п. 2 ст. 475, п. 2 с. 480, п. 2 ст. 482 ГК РФ), то это является основанием для отказа покупателя от исполнения договора купли-продажи. При этом товар возвращается поставщику и списывается:

v либо со счета 002 (если отступление от условий договора были выявлены покупателем при принятии товаров от поставщика, то такие товары на баланс не приходуются);

v либо со счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом учета претензий (если недостатки товара обнаружены после их принятия от поставщика и оприходования на баланс организации-покупателя).

Если договором предусмотрена оплата товаров в рассрочку, то потребовать возврата товаров может продавец. Исключение составляет, когда сумма платежей, полученных от покупателя, не превышает половину цены товаров (ст. 489 ГК РФ). Если же сумма платежей, поступивших от покупателей, превышает половину стоимости товаров, то продавец лишается права на отказ от исполнения договора. В таком случае он может потребовать только уплаты покупателем процентов за просрочку платежа или возврата неоплаченных товаров.

При возврате товара в день покупки сумма выручки за данный день уменьшается на сумму возврата. Если покупатель возвращает товар не в день покупки, то в бухгалтерском учете в день возврата делаются сторнировочные записи.

Когда осуществляется возврат товара при отказе от исполнения договора в случае нарушения контрагентом его условий, то продавец делает сторнировочные проводки не только по счетам учета выручки, но и по счетам учета задолженности перед бюджетом по НДС. Если возвращается товар в связи с ненадлежащим качеством, право на вычет НДС у продавца возникает только после факта возврата покупателю денежных средств. До этого момента задолженность перед бюджетом не уменьшается, поскольку полученные денежные суммы рассматриваются как полученный аванс.

Если возврат товара происходит по завершенному и исполненному договору купли-продажи, то поставщиком (так называемым бывшим покупателем) как продавцом этого товара. При этом принятие к вычету сумм НДС осуществляется в соответствии с действующим порядком, то есть по мере возврата ранее полученной оплаты и оприходовании при обязательном наличии счета-фактуры. Таким образом, в этом случае продавец не имеет право зарегистрировать у себя в книге покупок сумму НДС на основании своего же счета-фактуры, который был выставлен при продаже этого товара (письмо Минфина России от 21.03.2005 №03-04-11/60).

В целях обложения налогом на прибыль также принимаются гражданские отношения, фактически складывающиеся между продавцом и покупателем (по дате формирования выручки и затрат, а также по сумме выручки для нормирования расходов).

Пример 21. Порядок отражения выявленных при инвентаризации товарно-материальных ценностей

В бухгалтерском учете выявленные при инвентаризации товарно-материальных ценностей (расхождение между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета) приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации в соответствии с п. 28 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ», утвержденным приказом Минфина России от 09.07.1998 №34н. При реализации излишков товаров (либо при списании их стоимости) в бухгалтерском учете отражается прочий доход, равный стоимости реализованного излишка товаров.

В налоговом учете стоимость выявленных при инвентаризации излишков товаров на основании п. 20 ст. 250 НК РФ включаются в налоговую базу по налогу на прибыль как внереализационные доходы. При этом стоимость товаров определяется по рыночной цене, т. е. по цене возможной реализации идентичных товаров, указанных в договорах купли-продажи, заключенных организацией на момент выявления излишков и признания внереализационного дохода.

При реализации выявленных излишков товаров полученная выручка (доход от реализации) включается в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 2 ст. 249 НК РФ). В связи с тем, что расходы на приобретение выявленных излишков товара у организации отсутствуют, для целей налогообложения прибыли выручка от их реализации не может быть уменьшена на рыночную стоимость излишков товаров, отраженных в составе внереализационных доходов. Сумма НДС на стоимость реализованных товаров, выявленных в ходе инвентаризации, начисляется в общеустановленном порядке. Причем налоговый вычет по НДС не применяется, так как налогоплательщиком не соблюдены условия для применения налоговых вычетов, предусмотренные ст. 171 и 172 НК РФ.

Пример 22. Организациями нарушается порядок учета скидок на продаваемые товары

Организации могут предоставлять скидки на продаваемые товары, выполненные работы, оказанные услуги, которые предоставляются:

v до реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг);

v после реализации товаров (выполнения работы, оказания услуг).

При предъявлении скидки, предоставленной до момента реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) делать каких-либо корректировок в первичных документах нет необходимости. И в бухгалтерском, и в налоговом учете выручка отражается в сумме, которую должен заплатить покупатель, то есть с учетом скидки (п. 6.5 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 2 ст. 249 Налогового кодекса РФ). При этом НДС также должен начисляться на стоимость товара, уменьшенную на величину скидки (п. 1 ст. 154 и ст. 166 НК РФ).

При этом цена на один и тот же товар, проданный разным покупателям, не должна отличаться более чем на 20 процентов (п.3 ст.40 НК РФ). Расчеты отклонений и среднего уровня цен, применяемых организацией должен быть документально подтвержден. Так, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 7 июля 2003 г. по делу №А56-36999/02 судьи указали на то, что инспекторы не имели права сравнивать договорные цены с рыночными, поскольку не исследовали уровень цен, которые применяет организация. Согласно п. 11 ст. 40 Налогового кодекса РФ, определяя рыночную цену, нужно использовать официальные источники информации. Судьи зачастую считают такими источниками заключения экспертов. Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 4 марта 2004 г. по делу №А78-3354/03-С2-20/119-Ф02-616/04-С1 речь идет о споре о рыночных ценах на аренду магазина. В документах, которые представили стороны, уровень цен не совпадал. В результате судьи назначили экспертизу и потребовали рассчитать для фирмы налоги исходя из выводов экспертов.

Скидки, предоставленные после момента реализации товаров, делятся на два вида: скидки, предоставляемые в отчетном периоде признания дохода, и скидки, предоставляемые в налоговом периоде, следующем за периодом признания дохода от реализации.

По-мнению специалистов Минфина России, при предоставлении скидок на реализованные раннее товары, внесение исправлений в первичную документацию не требуется. Достаточно документов, подтверждающих выполнение условий, дающих право на скидку и справки-расчета бухгалтера, позволяющих в отчетном периоде отразить в учете изменение результатов деятельности по прошлым периодам.

Если скидка предоставляется в текущем периоде, то в бухгалтерском учете необходимо отразить сторнировочные записи и скорректировать раннее отраженную выручку (п. 6.5.ПБУ 9/99).

Если по условиям договора скидка предоставляется в следующем периоде, то в бухгалтерском учете скидка должна быть отражена как прочий расход. Налоговая база по НДС при этом пересчитывается за прошлые периоды и подается уточненная декларация с учетом изменившейся цены на сумму скидок и соответствующей ей суммы НДС. Аналогично рассчитывается и отражается налоговая база по налогу на прибыль (письмо МНС России от 25 июля 2002 года №02-3-08/84-Ю216 и от 25 января 2005 года № 02-1-08/@.

Внимательно определяйте случаи предоставления скидок и прощения долга. Если договором возможность изменения цены в принципе не предусмотрена, то изменение задолженности по инициативе одной из сторон с юридической точки зрения будет рассматриваться как операция по прощению долга и в этом случае сумма долга не может уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Кроме того, если соглашением (договором) прямо предусмотрено, что новая цена договора распространяется на весь товар, поставленный с начала действия договора, то налоговые последствия такого изменения цены договора строятся на основании ст. 54 НК РФ (т.е. организация должна внести исправления в налоговые декларации периодов реализации ценностей, так как в этих периодах произошло искажение величины налоговой базы. Если же соглашением срок действия новой цены не указан, то он принимается только на последующие поставки с момента подписания соглашения. Если организация нарушает вышеназванный порядок (производит пересчет задолженности не с момента подписания соглашения за отгруженный ранее товар), то такая скидка на основании ст. 572 и 574 НК РФ рассматривается как безвозмездная передача имущественного права. В таком случае в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ сумма скидки не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль (письмо ФНС России от 25 октября 2005 года №02-1-08@).

В бухгалтерском учете, если скидка договором не предусмотрена, либо безосновательно предоставлена за прошлые поставки, частичное прекращения обязательства покупателя по оплате продукции вследствие прощения долга на основании п.2 ПБУ 10/99 признается расходом организации (Дебет 91 «Прочие доходы и расходы Кредит 62 „Расчеты с покупателями и заказчиками“).

По сумме прощенного долга признается постоянное налоговое обязательство (подп. 4,7 ПБУ 18/02) . Для целей исчисления НДС прощение долга признается безвозмездной передачей. При использовании учетной политики «по отгрузке» НДС в этом случае уже начислен, «по оплате» – после предоставления скидок необходимо начислить в бюджет НДС, содержащийся в сумме скидок (в бухгалтерском учете начисление НДС осуществляется за счет сформированного раннее источника Дебет 76/НДС Кредит 68/НДС).

В соответствии с изменениями, внесенными в ст. 265 НК РФ Федеральным законом от 06.06.205 №58-ФЗ, с 206 года продавец может учитывать сумму предоставленной скидки в умен6ьшение налоговой базы по налогу на прибыль в том периоде, когда принимается решение о предоставлении скидки (т.е. выполняются условия заключенного договора) без уточнения с бюджетом по предыдущим периодам. Но это не относиться к операциям прощения долга, а речь идет только о предоставлении скидок.

Пример 23. В целях контроля за качеством некоторых видов выпускаемой продукции производственное предприятие обязано образцы продукции подвергать инспектированию и лабораторному анализу. Зачастую данные операции отражаются на счетах бухгалтерского учета с нарушениями

Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций счет 10 «Материалы» используется для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и других ценностей организации (в том числе находящихся в пути и переработке).

Товарно-материальные ценности относятся к оборотным средствам предприятия. Характерной особенностью данных средств является то, что они потребляются в соответствии с установленными нормами расхода и полностью переносят свою стоимость на продукцию, составляя ее материальную основу. Часть готовой продукции, передаваемая в лабораторию, является образцом для исследования. Она не может быть сырьем ни для основного, ни для вспомогательного производства. Поэтому при передаче готовой продукции в лабораторию для инспектирования должна быть отражена следующей записью:

Пример 24. Ошибки в отражении транспортных расходов

По мнению Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики (Письмо Минфина России от 10 марта 2005 года №03-03-01-04/1/103), если в договоре поставки отражено, что покупатель сверх цены компенсирует транспортные расходы, то сумма компенсации будет являться доходом организации-поставщика. Расходы на плату поставщиком доставки груза являются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Затраты на доставку не включаются только организациями, оказывающими транспортно-экспедиционные услуги (посредниками).

Согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 30.06.2003 г. №87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» клиент в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, обязан уплатить причитающиеся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента. Поэтому эти расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов экспедитора по п. 9 ст. 270 НК РФ (письмо Минфина России от 30.03.2005 №03-04-114/69). В данном случае и сумма возмещения клиентом транспортных расходов экспедитора не должна включаться в доходы организации, оказывающей экспедиционные услуги, поскольку это предусмотрено пп. 9 ст. 251 НК РФ.

Для документального подтверждения транспортных расходов необходимо наличие товарно-транспортной накладной по унифицированной форме, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. №78, а также формы №3 «Путевой лист легкового автомобиля».

Согласно Письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 6 сентября 2007 г. № 03-03-06/1/646 и на основании подп. 34 п. 1 ст. 264 НК к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

А поэтому организация может учесть расходы, связанные с подготовкой производства, для целей налогообложения прибыли в том периоде, в котором они произведены.

Пример 25. Организация учитывает стоимость безвозвратных отходов в составе расходов при исчислении налога на прибыль без закрепления данных норм соответствующими документами

Минфин России в письме от 29.08.07 г. № 03-03-06/1/606 разъяснил, что исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки налогоплательщики могут определять нормативы образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данные нормативы на предприятии могут быть установлены, в частности, технологическими картами, сметами технологического процесса или иными аналогичными документами, являющимися внутренними документами, не имеющими унифицированной формы, которые разрабатываются специалистами предприятия, контролирующими технологический процесс (например, технологами), и утверждаются уполномоченными руководством предприятия лицами (например, главным технологом или главным инженером). При этом подчеркивается, что порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.